A propos

1 – Quel est l’intérêt d’inscrire la thèse dans une perspective historique ?

Contrairement à ce que pourrait laisser penser le titre de la thèse, l’étude n’est pas une thèse d’histoire du droit. Il s’agit d’une analyse du système répressif actuellement en vigueur à la lumière de son évolution historique.

Placer l’étude dans une perspective historique permet en effet de comprendre les origines et évolutions juridiques, politiques, économiques et sociales des textes aujourd’hui applicables, mais aussi d’apprécier leurs appréhensions tant par les autorités répressives que par les auteurs de manquement et par l’opinion publique.

L’étude de la politique répressive en matière fiscale, depuis l’abolition du système d’imposition de l’Ancien Régime par le décret du 4 août 1789, montre ainsi notamment que les durcissements historiques de la norme répressive répondent à deux causes complémentaires. La première, la cause objective, est la crise budgétaire. Celle-ci est le déclencheur du renforcement des punitions fiscales. La seconde, la cause subjective, est la recherche du civisme fiscal. S’attachant à la qualité du consentement à l’impôt, elle repose sur les perceptions par les gouvernants du niveau de civisme de la population et explique le choix politique du législateur d’orienter la répression vers la voie administrative et/ou la voie pénale. Une unité politique historique apparaissant tant dans l’intensification des punitions que dans le choix de la voie de répression, il est dès lors possible de théoriser le phénomène de durcissement des punitions en matière d’imposition : depuis la Révolution de 1789, l’existence d’une crise budgétaire a été un « déclencheur » pour l’intensification de la répression alors que la recherche d’une amélioration du civisme des contribuables apparaît comme un « canalisateur » orientant la politique répressive vers les punitions fiscales administratives et/ou pénales. L’instrumentalisation de la norme punitive en matière d’imposition est ainsi historiquement confirmée.

La récurrence historique du durcissement des punitions fiscales permet cependant de constater que l’intensification des punitions encourues n’a pas automatiquement pour conséquence d’accroître le civisme fiscal de la population. L’étude historique de l’appréhension sociale des manquements fiscaux met en évidence que, pour lutter efficacement contre les manquements fiscaux, la répression doit en effet non seulement être comprise mais également emporter l’adhésion de la personne sanctionnée et de la population -notamment grâce à un travail de pédagogie et d’écoute des pouvoirs publics-. L’évolution historique de la répression montre ainsi que cette adhésion apparaît impossible en l’absence d’unité de la politique répressive en matière fiscale.

2 – Au fil du temps on assiste à la mise en œuvre, sans grand succès, d’une politique pénale en matière fiscale plus répressive. Comment expliquez-vous cette situation ?

L’étude de l’évolution des textes répressifs depuis la Révolution de 1789 explique ce mouvement, récemment renforcé, de pénalisation de la répression en matière fiscale : lorsque le législateur souhaite condamner les comportements existants qu’il juge les plus graves pour les finances publiques, il emploie la répression pénale. Empruntée seule ou conjointement avec les punitions administratives, cette répression comprend des mesures d’une intensité sans égale : l’atteinte à la liberté par l’emprisonnement et, par le passé, la peine de mort. La sévérité de la voie répressive est alors utilisée pour prévenir et punir les comportements fiscaux déviants dont les enjeux dépassent le cadre initial du rendement de l’impôt. La voie répressive pénale est ainsi préférée lorsque les manques de civisme risquent de muter en mouvements sociaux antifiscaux ou lorsque l’autorité de l’administration est menacée en raison de problèmes structurels. Les peines sont également privilégiées pour stigmatiser les comportements antifiscaux jugés les plus graves et pour exprimer des réactions politiques des représentants du peuple à destination de leurs électeurs. Pour répondre aux déficits des comptes publics, le législateur met ainsi en place une politique fiscale incluant des peines afin de combiner la recherche d’efficacité de l’impôt avec la nécessité de stigmatiser certains comportements particulièrement déviants, voire d’assurer la politique économique protectionniste décidée par les gouvernants. Plus fondamentalement, la pénalisation de la répression fiscale est ainsi employée lorsque le consentement collectif à l’impôt apparaît le plus menacé et traduit, en creux, l’échec de la lutte contre l’incivisme fiscal par le biais des seules punitions administratives.

Malgré la volonté politique affichée -notamment ces dernières années en raison d’une prise de conscience collective des enjeux de la lutte contre les comportements fiscaux déviants -, plusieurs raisons tant historiques que juridiques expliquent cependant les manques d’effectivité et d’efficacité de la politique pénale.

Historiquement, la volonté du législateur n’entraînait l’adhésion ni de l’opinion publique ni du juge -lorsqu’il n’était pas juridiquement contraint- dans la condamnation des comportements fiscaux déviants. Les punitions appliquées aux délinquants étaient ainsi privées de tout ou partie de leurs effets. L’incompréhension du système répressif explique alors l’incapacité de celui-ci à modifier le comportement des contribuables déviants et à garantir le civisme fiscal malgré les durcissements réguliers des punitions. L’efficacité de la répression fiscale en effet conditionnée à l’adhésion de l’opinion publique, du juge et du contribuable sanctionné.

Plus précisément, le magistrat pénal ne doit -en principe- ni contrarier la puissance publique et l’administration fiscale par une peine trop faible, ni heurter l’acceptation du coupable par une peine trop sévère. L’infliction d’une peine ressentie disproportionnée par le délinquant, et parfois par son entourage, serait contre-productive et nuirait au respect de la population pour l’institution pénale, lequel est un élément important de son efficacité. Or, la possibilité d’employer cumulativement les voies pénales et administratives afin de réprimer un même comportement fiscal déviant complexifie le rôle des magistrats pénaux. Même si les moyens qui leur sont attribués ont été sous certains aspects renforcés ces dernières années, les magistrats pénaux, appelés à se prononcer dans une matière extérieure au droit répressif commun, peuvent manquer de maîtrise et, parfois, d’intérêt pour les dossiers de délits fiscaux dans lesquels leurs pouvoirs d’investigations sont restreints et qui ne représentent qu’une part très marginale de leur activité. Les peines prononcées ont alors pu être ressenties comme clémentes. Les délits fiscaux étant traités par les mêmes formations de jugement que les autres délits, ces difficultés peuvent ainsi contribuer à expliquer le manque d’effectivité et, partant, d’efficacité de la politique fiscale pénale. Pour assurer l’effectivité des peines fiscales mais également la cohérence et l’unité de la politique répressive, l’autonomie de cette autorité sanctionnatrice doit être renforcée.

Par ailleurs, si l’importance des quanta des peines encourues apparaît parfois comme un frein à la déviance des comportements fiscaux, la sévérité de ces mesures répressives n’est pas toujours en adéquation avec la défaillance visée. Des considérations de « politique spectacle » peuvent ainsi favoriser l’adoption de mesures répressives sans que leur application effective soit cherchée, la « croisade morale » à la source de la loi répressive se trouvant satisfaite par la seule création de la norme. Dans ce contexte, la peine encourue n’a pas vocation à être pleinement appliquée. Paralysant la fonction expressive et pédagogique de la norme pénale en rendant le droit illisible pour la population, le phénomène de « surenchère répressive » contre la fraude fiscale pour permettre « l’affichage politique » peut en effet limiter, dès leur origine, l’effectivité de ces peines. À titre d’illustration, la répression pénale du délit général de fraude fiscale fait encourir aux personnes morales une amende de 2,5 millions d’euros -voire 15 millions d’euros en cas de circonstances aggravantes- et dont le montant peut dans tous les cas être porté au double du produit tiré de l’infraction. Or, la peine d’amende encourue par une personne morale n’est que d’un million d’euros lorsqu’un crime n’est puni d’aucune amende si son auteur est une personne physique… Même si le Conseil constitutionnel veille au respect du principe de proportionnalité des punitions par son contrôle in abstracto, certaines peines peuvent apparaitre démesurées face aux circonstances de l’infraction ou aux capacités financières des contribuables. Ces mesures répressives risquent alors de n’être ni prononcées ni appliquées dans la totalité du quantum établi par le législateur et sont donc susceptibles d’aboutir à une absence de répression de fait ou a minima à une dissociation entre l’énonciation et l’application de la loi.

Contribuant à expliquer le manque d’unité et de cohérence de la politique répressive -et, par conséquent, l’efficacité limitée du système répressif-, la restriction du potentiel d’effectivité des peines fiscales en raison de leurs quanta illusoires est en outre renforcée par les règles constitutionnelles (cumul plafonné des punitions et personnalisation des peines) et législatives (prise en considération de l’intérêt de la victime et des capacités financières du condamné dans le prononcé de la peine, mécanismes de répression consentie, dispositifs de conversion/aménagement/réduction et relèvement de peines) encadrant la décision d’infliger la mesure répressive. Parmi celles-ci, certaines interdisent que la punition appliquée corresponde à la peine prononcée, d’une part, et que cette dernière corresponde à la peine encourue, d’autre part. L’ineffectivité des peines peut ainsi résulter de l’application de règles juridiques.

3 – L’articulation et la complémentarité des sanctions, administrative et pénale, ont-elles une cohérence ?

S’il ne peut associer à une qualification juridique qu’un seul dispositif répressif, le législateur demeure libre de qualifier différemment un même comportement fiscal déviant afin d’optimiser les chances de le punir et, plus largement, d’assurer l’efficience de la répression de l’incivisme fiscal. En matière d’imposition, la dualité de la répression entre les voies pénales et administrative témoigne ainsi du manque d’unité juridique de la répression sans pour autant que cette dernière soit dénuée de cohérence politique. Développée essentiellement depuis le début du XX^ème siècle, la diversité des voies de répression applicables pour un même manque de civisme fiscal permet en effet aux autorités d’application de la norme punitive de choisir en opportunité d’engager leur procédure répressive respective.

La concurrence comme la complémentarité des voies de punition risquent cependant d’engendrer l’instrumentalisation de la qualification juridique des faits en conduisant les autorités à choisir -si elles y sont contraintes- entre la liberté de poursuite de l’infraction offerte par le droit commun répressif, la possibilité d’influencer la décision de punition qu’assure le droit pénal fiscal, le caractère symbolique de la peine et la praticité de la sanction administrative fiscale. Le manque d’unité juridique de la répression pouvant de surcroît conduire, en cas de combinaison des voies punitives, à une double répression du même comportement déviant, les choix effectués par les autorités d’application de la norme répressive nécessitent d’être juridiquement encadrés afin d’assurer l’unité et la cohérence dans la mise en œuvre du système répressif.

La politique de l’articulation des voies de répression administrative et pénale manque pourtant également d’unité et de cohérence tant dans l’association de la voie répressive au comportement fiscal déviant que dans la graduation de la punition.

S’agissant de l’association de la voie de punition au comportement déviant, un même comportement peut en effet être sanctionné tant par la répression administrative que par la répression pénale. Les différents manques de civisme fiscal ne sont donc pas répartis entre les voies de répression. Il en résulte une mise en concurrence des voies punitives pour un même comportement qui non seulement complexifie la lecture de la politique répressive mais surtout en limite la cohérence. Le même manquement commis par deux contribuables dans des situations similaires ne sera pas systématiquement réprimé de la même manière.

S’agissant de la graduation des punitions, l’association entre la punition et le manquement ne permet pas systématiquement de déduire, en droit positif, la gravité du comportement visé. Il n’est ainsi pas possible d’affirmer que l’intensité des peines serait toujours supérieure à celle des punitions administratives. Par exemple, la majoration de 100 % encourue pour opposition à contrôle peut s’avérer beaucoup plus sévère que l’amende pénale également applicable mais plafonnée à 25 000 euros.

En raison de ses incohérences, la politique répressive fiscale manque ainsi d’unité pour emporter l’adhésion de l’opinion publique et, en conséquence, pour lutter efficacement contre l’incivisme. Si différents mécanismes juridiques ont alors été mis en place afin de corriger ce manque d’unité, ils s’avèrent cependant avoir des effets limités. La possibilité de réprimer un même comportement par plusieurs décisions de punition n’étant en outre actuellement pas conforme aux exigences des Cours européennes en matière de cumul des répressions et la jurisprudence du Conseil constitutionnel appelant à préciser l’articulation des voies répressives, il est nécessaire de trouver une coordination cohérente des voies de répression d’un même manquement en matière fiscale. Si les deux voies répressives doivent être conservées, l’évolution de la répression en matière fiscale implique donc de revoir leur articulation.

4 – En quoi le principe non bis in idem est-il de nature à renforcer l’unité et la cohérence de la répression en matière fiscale ?

Depuis 1789, alors que le manque d’unité juridique de la répression vise à permettre la mise en place d’une politique répressive efficiente pour lutter contre l’incivisme fiscal, le manque d’unité de cette politique limite l’efficacité des punitions fiscales. L’unité et la cohérence de la politique répressive pourraient cependant être améliorées en apportant différents correctifs à l’articulation des voies de répression et au choix de la forme de la punition. La nécessaire rationalisation de cette politique implique notamment la pleine intégration en droit fiscal interne du principe non bis in idem (selon lequel une même personne ne peut pas être poursuivie pour des faits pour lesquels elle a déjà été définitivement jugée). Étant complémentaires, les voies de punition ne doivent en effet pas être mises en concurrence lorsque les autorités répressives décident de les utiliser concomitamment. L’enjeu du principe non bis in idem n’est ainsi pas d’opposer les répressions mais de les coordonner.

Sans nécessiter l’intervention du législateur, la mise en conformité du droit fiscal répressif français aux exigences des Cours européennes et le renforcement de l’unité de la politique répressive seraient possibles par la reconnaissance, par les juridictions internes, de l’application du principe non bis in idem en dehors du droit pénal compris au sens national. Une évolution de la jurisprudence, notamment par l’invalidation de la réserve française à l’article 4 du protocole n° 7, permettrait -sous réserve d’une coordination adéquate avec l’administration fiscale- de libérer complétement le juge pénal dans le prononcé des peines (aujourd’hui notamment contraint par le cumul plafonné des punitions). Dans cette hypothèse, les récents renforcements des peines -alors effectivement appliquées- pourraient conduire à leur meilleure adéquation avec les délits fiscaux et accroître tant l’effectivité que l’efficacité de la répression pénale. Si le principe non bis in idem venait à s’appliquer à l’ensemble de la répression en matière fiscale, il exercerait par conséquent une influence sur la politique menée par les autorités d’application de la norme répressive en les obligeant à se coordonner afin que seule la répression efficiente pour répondre au manquement fiscal aboutisse. Ces autorités seraient donc contraintes de trouver une pleine cohérence dans l’association des répressions aux manquements.

Solution la plus conforme aux exigences européennes, la pleine reconnaissance du principe n’a toutefois, pour le moment, pas entraîné l’adhésion des juridictions des deux ordres et du Conseil constitutionnel. D’autres solutions doivent alors être envisagées pour permettre l’unité de la politique répressive dans le choix de la répression à appliquer pour un même comportement déviant. Si la mise en conformité du système répressif aux exigences européennes et, plus largement, l’unité politique de la répression ne nécessitent pas que le législateur dicte -et fige- l’association d’une seule voie à un même manquement, elles impliquent que l’articulation des voies répressives gagne en cohérence grâce à la coordination des autorités répressives afin qu’une seule répression réponde à un même manquement. L’unité de la politique répressive en matière fiscale nécessiterait ainsi que les autorités répressives, par leurs échanges lors de procédures en cours ou en-dehors, ajustent leurs politiques répressives pour que chaque manquement soit réprimé par la voie répressive la plus efficiente pour y répondre.

À l’aune de la jurisprudence et des circulaires ministérielles, voire de la doctrine administrative, ce choix coordonné de la répression efficiente pour punir le comportement visé devrait permettre de clarifier l’association des répressions aux manquements et de rendre alors plus lisible le système répressif fiscal tant pour les magistrats pénaux que les contribuables et l’opinion publique. Devant accroître la compréhension et l’adhésion au système répressif, cette évolution de la politique répressive permettrait de renforcer le civisme fiscal de la population, tout en répondant mieux aux besoins du Trésor public. Pouvant être mise en place grâce à différents mécanismes -juridiques ou non- déjà en vigueur, cette solution apparaît d’ailleurs prolonger la volonté politique du gouvernement émise dans les dernières circulaires communes des ministères des finances publiques et de la justice.

1 – What is the point of placing the thesis in a historical perspective?

Contrary to what the title of the thesis might suggest, this study is not a legal history thesis. It is an analysis of the repressive system currently in force in the light of its historical development.

Placing the study in a historical perspective makes it possible to understand the origins and legal, political, economic and social developments of the texts currently applicable, as well as to assess their apprehension by the law enforcement authorities, the perpetrators of breaches and public opinion.

The study of repressive fiscal policy since the abolition of the Ancien Régime taxation system of 4 August 1789 shows that there are two complementary reasons for the historical tightening of repressive legislation. The first, the objective cause, is the budgetary crisis. This triggered the increase in fiscal punishments. The second, the subjective cause, is the quest for fiscal civic-mindedness. Focusing on the quality of consent to taxation, it is based on governments’ perceptions of the level of civic-mindedness of the population and explains the political choice of the legislator to direct the repression towards the administrative and/or criminal route. Since a historical political unity is apparent both in the intensification of punishments and in the choice of punitive means, it is possible to theorize the phenomenon of tougher punishments in tax matters: since the Revolution of 1789, the existence of a budgetary crisis has been a ‘trigger’ for the intensification of punishments, while the search for an improvement in the civic-mindedness of taxpayers appears to be a ‘channeller’ directing punitive policy towards administrative and/or criminal tax punishments. The use of punitive norms in taxation is thus historically confirmed.

However, the historical recurrence of harsher tax punishments shows that the intensification of the punishments incurred does not automatically result in an increase in the population’s tax civic-mindedness. A historical study of the social understanding of tax offenses shows that, in order to combat tax offenses effectively, penalties must not only be understood, but must also be accepted by the person being punished and by the public – in particular through education and listening by the public authorities. The historical development of tax law enforcement shows that it is impossible to win the support of the public if there is no unity in tax law enforcement policy.

2 – Over time, we have seen the implementation of a more repressive penal policy in tax matters, without much success. How do you explain this situation?

A study of the evolution of repressive legislation since the Revolution of 1789 explains this recently reinforced trend towards penalization in tax matters: when the legislature wishes to condemn existing behaviors it deems the most serious for public finances, it employs penal repression. Taken alone or in conjunction with administrative punishments, this repression includes measures of unparalleled intensity: the infringement of liberty through imprisonment and, in the past, the death penalty. The severity of the repressive route is then used to prevent and punish deviant fiscal behavior, the stakes of which go beyond the initial framework of tax yield. The repressive penal route is thus preferred when civic disobedience threatens to mutate into anti-tax social movements, or when the authority of the administration is threatened by structural problems. Penalties are also preferred to stigmatize the most serious anti-fiscal behaviors, and to express the political reactions of the people’s representatives to their electors. In response to public account deficits, legislators have implemented a tax policy that includes penalties, in order to combine the quest for tax efficiency with the need to stigmatize certain particularly deviant behaviors, or even to ensure the protectionist economic policy decided upon by governments. More fundamentally, the penalization of tax repression is employed when collective consent to taxation appears to be most at risk, and reflects the failure of the fight against tax incivism through administrative punishments alone.

Despite the political will – particularly in recent years, as a result of a collective awareness of the stakes involved in combating deviant tax behavior – there are a number of reasons, both historical and legal, that explain the lack of effectiveness and efficiency of our penal policy.

Historically, the will of the legislator did not win the support of either public opinion or judges -when they were not legally obliged to do so- in condemning deviant tax behavior. The punishments applied to offenders were thus deprived of all or part of their effect. This lack of understanding of the repressive system explains its inability to modify the behavior of deviant taxpayers and guarantee tax compliance, despite the regular tightening of punishments. The effectiveness of tax repression depends on the support of public opinion, the judge and the taxpayer being punished.

More precisely, the criminal magistrate must -in principle- neither antagonize the public authorities and the tax authorities by imposing a sentence that is too low, nor offend the guilty party by imposing a sentence that is too severe. Imposing a sentence that is felt to be disproportionate by the offender, and sometimes by those around him, would be counter-productive and undermine the public’s respect for the penal institution, which is an important factor in its effectiveness. However, the possibility of using both criminal and administrative channels to punish the same deviant tax behavior complicates the role of criminal magistrates. Even if the resources allocated to them have been strengthened in some respects in recent years, criminal magistrates, called upon to take decisions on matters outside the scope of ordinary repressive law, may lack mastery of, and sometimes interest in, tax offense cases, in which their investigative powers are restricted and which represent only a very marginal part of their activity. In such cases, the sentences handed down may have been perceived as lenient. As tax offenses are dealt with by the same trial panels as other offenses, these difficulties may help to explain the lack of effectiveness, and hence efficiency, of criminal tax policy. In order to ensure the effectiveness of tax penalties, but also the coherence and unity of repressive policy, the autonomy of this sanctioning authority must be reinforced.

Moreover, while the quanta of the penalties incurred sometimes appears to act as a brake on deviant tax behavior, the severity of these repressive measures is not always in line with the targeted failure. Considerations of “political postures” can thus encourage the adoption of repressive measures without any attempt being made to apply them effectively, the “moral crusade” behind the repressive law being satisfied by the mere creation of the norm. In this context, the penalty incurred is not intended to be fully enforced. Paralyzing the expressive and pedagogical function of the penal norm by rendering the law illegible for the population, the phenomenon of “repressive one-upmanship” against tax fraud to enable “political posturing” may in fact limit the effectiveness of these penalties from the outset. For example, under the criminal law provisions governing the general offense of tax fraud, legal entities are liable to a fine of 2.5 million euros, or even 15 million euros in the event of aggravating circumstances. However, the fine incurred by a legal entity is only one million euros, when a crime is not punishable by any fine if the perpetrator is a natural person… Even if the Constitutional Council ensures that the principle of proportionality of punishments is respected through its control in abstracto, certain punishments may appear disproportionate to the circumstances of the offense or the financial capacities of taxpayers. In such cases, there is a risk that repressive measures will be neither imposed nor enforced to the full quantum established by the legislator, and are therefore likely to result in a de facto absence of repression, or at the very least, a dissociation between the enunciation and enforcement of the law.

Helping to explain the lack of unity and coherence of repressive policy – and, consequently, the limited effectiveness of the repressive system – the restriction of the potential effectiveness of fiscal penalties due to their illusory quanta is further reinforced by constitutional rules (capped accumulation of punishments and personalization of penalties) and legislative rules (consideration of the interests of the victim and the financial capacities of the convicted person in sentencing, mechanisms of consensual repression, mechanisms for converting/altering/reducing and increasing sentences) governing the decision to impose a repressive measure. Some of these rules prevent the sentence pronounced from corresponding to the penalty incurred and also prevent the punishment applied  from corresponding to the sentence pronounced.

The ineffectiveness of penalties can thus result from the application of legal rules.

3 – Are administrative and criminal penalties consistent and complementary?

Although the legislator can only associate a single repressive mechanism with a legal qualification, he remains free to qualify the same deviant tax behavior differently in order to optimize the chances of punishing it and, more generally, to ensure the efficiency of the repression of tax evasion. In the field of taxation, the duality of criminal and administrative sanctions reflects the lack of legal unity in the field of repression, although this does not mean that repression is devoid of political coherence. Developed mainly since the beginning of the 20th century, the diversity of repressive measures applicable to the same lack of fiscal civic-mindedness allows the authorities applying the punitive norm to choose whether or not to initiate their respective repressive procedure.

However, both the competition and complementarity of punitive means run the risk of instrumentalizing the legal characterization of facts, leading the authorities to choose – if they are forced to do so – between the freedom to prosecute the offense offered by general repressive law, the possibility of influencing the punishment decision provided by criminal tax law, the symbolic nature of the penalty and the practicality of the administrative tax sanction. Moreover, the lack of legal unity in punitive measures can lead to the same deviant behavior being punished twice, if the various punitive measures are combined. The choices made by the authorities applying the punitive standard therefore need to be legally defined, to ensure unity and coherence in the implementation of the punitive system.

However, the policy of combining administrative and criminal sanctions also lacks unity and coherence, both in terms of associating the repressive route with deviant tax behavior, and in the graduation of punishments.

In terms of associating punishment with deviant behavior, the same behavior can in fact be punished by both administrative and criminal sanctions. The various forms of tax evasion are not, therefore, divided between the various means of punishment. As a result, there is competition between punitive measures for the same behavior, which not only complicates the interpretation of the repressive policy, but above all limits its coherence. The same offense committed by two taxpayers in similar situations will not be systematically punished in the same way.

As regards the gradation of punishments, the association between the punishment and the breach does not systematically allow us to deduce, in positive law, the seriousness of the behavior targeted. It is therefore not possible to assert that the intensity of penalties is always greater than that of administrative punishments. For example, the 100% surcharge for resisting an inspection may be much more severe than the criminal fine, which is also applicable but capped at 25,000 euros.

Because of its inconsistencies, the repressive tax policy lacks the unity needed to win over public opinion and, consequently, to effectively combat incivism. Various legal mechanisms have been put in place to correct this lack of unity, but their effects are limited. Moreover, the possibility of punishing the same behavior with more than one penalty does not currently comply with the requirements of the European Courts regarding the accumulation of penalties, and the case law of the French Constitutional Council calls for the articulation of penalties to be clarified. It is therefore necessary to find a coherent coordination of penalties for the same tax offense. While both repressive approaches should be retained, the evolution of repression in tax matters means that their articulation must be reviewed.

4 – How can the non bis in idem principle strengthen the unity and coherence of tax law enforcement?

Since 1789, while the lack of legal unity in the field of repression is intended to enable the implementation of an efficient repressive policy to combat fiscal incivism, the lack of unity in this policy limits the effectiveness of fiscal punishments. The unity and coherence of the repressive policy could, however, be improved by making various adjustments to the articulation of repressive channels and to the choice of the form of punishment. The necessary rationalization of this policy implies, in particular, the full integration into domestic tax law of the non bis in idem principle (according to which the same person cannot be prosecuted for acts for which he or she has already been definitely judged). The complementary nature of these punishments means that they must not be used in competition with each other when law enforcement authorities decide to use them concurrently. The aim of the non bis in idem principle is not to oppose punishments, but to coordinate them.

Without the need for legislative intervention, it would be possible to bring French tax law into line with the requirements of the European Courts, and to strengthen the unity of law enforcement policy, by having domestic courts recognize the application of the non bis in idem principle outside of criminal law understood in the national sense. A change in jurisprudence, in particular through the invalidation of the French reservation to Article 4 of Protocol 7, would -if appropriate coordination with the tax authorities is implemented- completely free the criminal courts to impose penalties (currently constrained in particular by the maximum accumulation of punishments). In this hypothesis, recent increases in penalties – which are now effectively applied – could lead to them being better adapted to tax offenses, and increase both the effectiveness and efficiency of criminal law enforcement. If the non bis in idem principle were to be applied to all tax law enforcement, it would influence the policy pursued by law enforcement authorities, forcing them to coordinate their efforts to ensure that only the most effective sanctions are applied in response to tax offenses. These authorities would thus be obliged to find full consistency in the way they combine repression with non-compliance.

Although the solution most in line with European requirements, full recognition of the principle has not, for the moment, won the support of the courts at either level, or of the French Constitutional Council. Other solutions should therefore be contemplated to enable the unity of law enforcement policy in the choice of repression to be applied to the same deviant behavior. While bringing the repressive system into line with European requirements and, more generally, ensuring the political unity of repressive policy do not require the legislator to dictate – and set in stone – the association of a single approach to a single breach, they do imply that the articulation of repressive approaches gains in coherence through the coordination of repressive authorities, so that a single repressive approach responds to a single breach. Unity of enforcement policy in tax matters would thus require law enforcement authorities to adjust their enforcement policies, by exchanging information on current and future proceedings, so that each infringement is dealt with by the most efficient enforcement channel.

In the light of case law, ministerial circulars and even administrative doctrine, this coordinated choice of the most effective repression to punish the targeted behavior should make it possible to clarify the association of repression with non-compliance, and thus make the tax repression system more legible for criminal magistrates, taxpayers and public opinion alike. With the aim of increasing understanding of and support for the repressive system, this change in repressive policy would reinforce the population’s sense of fiscal responsibility, while better meeting the needs of the Treasury. This solution, which can be implemented using a variety of mechanisms – legal or otherwise – already in force, would appear to extend the government’s political will as expressed in the latest joint circulars from the Ministries of Public Finance and Justice.